(Kiel) Fast unbe­merkt hat es bere­its Anfang Jan­u­ar 2012 erhe­bliche Änderun­gen im Vere­inss­teuer­recht gegeben, die alle gemein­nützi­gen Vere­ine betr­e­f­fen. Durch Schreiben vom 17.01.2012 hat das Bun­desmin­is­teri­um den Anwen­dungser­lass zur Abgabenord­nung in vie­len Punk­ten ins­beson­dere die Vorschriften zum Gemein­nützigkeit­srecht über­ar­beit­et.

Darauf ver­weist der Frank­furter Recht­san­walt und verei­digter Buch­prüfer Wern­er G. Elb, Mit­glied in der DASV Deutsche Anwalts- und Steuer­ber­ater­vere­ini­gung für die mit­tel­ständis­che Wirtschaft e. V. mit Sitz in Kiel, dessen Kan­zlei auf Vere­in­srecht und Vere­inss­teuer­recht spezial­isiert ist.

Für viele gemein­nützige Vere­ine dürften dabei fol­gende Änderun­gen von Bedeu­tung sein:

• Steuerpflichtiger wirtschaftlich­er Gewer­be­be­trieb

Bish­er war ein steuerpflichtiger wirtschaftlich­er Geschäfts­be­trieb eines gemein­nützi­gen Vere­ins nur zuläs­sig, wenn er bei ein­er Gesamt­be­tra­ch­tung nicht dem Vere­in das Gepräge gibt (Geprägeth­e­o­rie). Dabei wurde von der Finanzver­wal­tung im Wesentlichen geprüft, ob der Vere­in mit dem Ein­satz der Ressourcen (Zeit- und Per­son­alaufwand) über­wiegend im wirtschaftlichen oder im steuer­begün­stigten Bere­ich tätig war. Daneben kon­nte auch das Ver­hält­nis der Ein­nah­men von steuer­begün­stigten Bere­ichen und steuerpflichti­gen wirtschaftlichen Gewer­be­be­trieb berück­sichtigt wer­den. Waren die Ressourcen und ggf. die Ein­nah­men über­wiegend dem steuerpflichti­gen wirtschaftlichen Geschäfts­be­trieb zuzuord­nen, gaben sie dem Vere­in das Gepräge und die Anerken­nung der Gemein­nützigkeit des Vere­ins war zu wider­rufen. Zukün­ftig soll eine Ver­mö­gensver­wal­tung oder ein steuerpflichtiger, wirtschaftlich­er Geschäfts­be­trieb ein­er Steuer­begün­s­ti­gung des Vere­ines nicht ent­ge­gen ste­hen, wenn die Ver­mö­gensver­wal­tung oder der steuerpflichtige, wirtschaftliche Geschäfts­be­trieb um des steuer­begün­stigten Zwecks willen erfol­gen, z.B. weil sie der Beschaf­fung von Mit­teln zur Erfül­lung der steuer­begün­stigten Auf­gabe dienen. Dienen Ver­mö­gensver­wal­tung und steuerpflichtiger Geschäfts­be­trieb der Finanzierung der steuer­begün­stigten Tätigkeit, sind diese selb­st dann nicht mehr für die Gemein­nützigkeit schädi­gend, wenn der steuer­begün­stigte Zweck auss­chließlich durch solche Mit­tel finanziert wird. Nur wenn Ver­mö­gensver­wal­tung oder steuerpflichtiger wirtschaftlich­er Geschäfts­be­trieb nicht mehr dem steuer­begün­stigten Zweck unter­ge­ord­net ist, son­dern ein davon los­gelöster Zweck oder gar Hauptzweck des Vere­ins wird, ist die Steuer­begün­s­ti­gung des Vere­ines nicht mehr zuläs­sig.

Im Prinzip wird nun­mehr die Prü­fung der Zuläs­sigkeit eines steuerpflichti­gen wirtschaftlichen Geschäfts­be­triebes von der Frage, ob der Geschäfts­be­trieb dem Vere­in das Gepräge gibt, ver­schoben auf die Frage der Mit­telver­wen­dung. Fol­gerichtig wird diese Prü­fung im neuen Anwen­dungser­lass nicht mehr bei dem Para­grafen zur Selb­st­losigkeit des Vere­ins (§ 55 AO — Selb­st­losigkeit), son­dern bei der Frage der auss­chließlichen Ver­fol­gung der satzungs­gemäßen Zie­len durch den Vere­in (§ 56 AO — Auss­chließlichkeit) ange­siedelt. Die aus dem Geschäfts­be­trieb erwirtschafteten Ein­nah­men sind auss­chließlich für die gemein­nützi­gen Zwecke des Vere­ins zu benutzen. Daran ist pos­i­tiv, dass nun nicht mehr die Verteilung der Ressourcen zwis­chen steuerpflichtigem Gewer­be­be­trieb und den ideellen Bere­ich des Vere­ins geprüft wird. Auf der anderen Seite ist nun­mehr die Prü­fung der Ver­mö­gensver­wal­tung in einem Vere­in mit der Prü­fung des steuerpflichti­gen wirtschaftlichen Geschäfts­be­triebs gle­ichgestellt wor­den, was dazu führen kann, dass zukün­ftig die Ver­mö­gensver­wal­tung von Vere­inen stärk­er geprüft wird.

• Ver­wirk­lichung gemein­nütziger Zwecke im Aus­land

Ver­wirk­licht ein Vere­in oder eine andere Kör­per­schaft ihre förderungswürdi­gen Zwecke außer­halb von Deutsch­land, kon­nte er/sie auch bish­er bei einen so genan­nten Inlands­bezug als gemein­nützig anerkan­nt wer­den. Dieser kann vor­liegen, wenn natür­liche Per­so­n­en, die ihren Wohn­sitz und ihren gewöhn­lichen Aufen­thalt im Inland (Deutsch­land) haben, im Aus­land gefördert wer­den oder wenn die Tätigkeit der Kör­per­schaft neben der Ver­wirk­lichung der steuer­begün­stigten Zwecke auch zur Besserung des Anse­hens Deutsch­lands im Aus­land beitra­gen kön­nen. Durch die Neuregelung des Anwen­dungser­lass­es wird hierzu klargestellt: Für in Deutsch­land ansäs­sige Kör­per­schaften ist diese Verbesserung des Anse­hens Deutsch­lands bere­its dann erfüllt, wenn sie sich an der Förderung gemein­nütziger oder mildtätiger Zwecke im Aus­land beteili­gen. Darüber hin­aus­ge­hen­den spür­baren und mess­baren Auswirkun­gen auf das Anse­hen Deutsch­lands bedarf es nicht. Aus­ländis­che Kör­per­schaften kön­nen bei einem Inlands­bezug (wie oben beschrieben) auch anerkan­nt wer­den, müssen dann allerd­ings die durch ihre Tätigkeit ent­standene Verbesserung des Anse­hens Deutsch­lands aus­drück­lich nach­weisen.

• Tätigkeitsvergü­tun­gen von Vor­standsmit­gliedern

Für Vor­standsmit­glieder von gemein­nützi­gen Vere­inen sind Tätigkeitsvergü­tun­gen nur noch zuläs­sig, wenn eine entsprechende Satzungsregelung beste­ht. Dies wurde bere­its in früheren BMF-Schreiben aus­ge­führt. Tat­säch­lich ist es aber über mehrere BMF-Schreiben zu ein­er doch erhe­blichen Ver­schär­fung bei der Frage der Tätigkeitsvergü­tun­gen gekom­men, die nun­mehr auch in den Anwen­dungser­lass aufgenom­men wor­den ist. Ursprünglich waren Tätigkeitsvergü­tun­gen von Vor­standsmit­gliedern näm­lich nur gemein­nützigkeitss­chädi­gend, wenn für den Vor­stand in der Vere­inssatzung aus­drück­lich aus­ge­führt wor­den ist, dass diese Tätigkeit nur ehre­namtlich aus­geübt wer­den darf. Dies hat zu Schwierigkeit­en bei der so genan­nten Ehre­namtspauschale geführt. Nun soll eine Ehre­namtspauschale oder eine andere ehre­namtliche Tätigkeitsvergü­tung nur noch zuläs­sig sein, wenn dies aus­drück­lich in der Satzung eingeräumt wor­den ist.

• Mehrere steuer­begün­stigte Zwecke möglich

Eine Kör­per­schaft kann auch mehrere steuer­begün­stigte Zwecke neben einan­der ver­fol­gen. Allerd­ings müssen alle Ziele in der Satzung genan­nt sein.

• Neuregelung bei Hil­f­sper­so­n­en

Auf­grund des Grund­satzes der Unmit­tel­barkeit muss eine steuer­begün­stigte Kör­per­schaft ihre steuer­begün­stigten Zwecke selb­st erfüllen. Sie darf sich zwar dabei Hil­f­sper­so­n­en von außer­halb des Vere­ins bedi­enen, diese mussten auch bere­its bish­er aber überwacht wer­den. Neu ist, dass die Kör­per­schaft nun­mehr durch Vor­lage entsprechen­der Vere­in­barun­gen auch nach­weisen muss, dass sie Inhalt und Umfang der Tätigkeit der Hil­f­sper­so­n­en im Innen­ver­hält­nis bes­tim­men kann.

• Weit­er­gabe von Mit­teln an andere steuer­begün­stigte Kör­per­schaften

Nun­mehr wird fest­ge­hal­ten, dass die teil­weise, d.h. nicht über­wiegende Weit­er­gabe eigen­er Mit­tel ein­er steuer­begün­stigten Kör­per­schaft an andere inländis­che steuer­begün­stigte Kör­per­schaften, juris­tis­chen Per­so­n­en des öffentlichen Rechts und in § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG aufge­führte Kör­per­schaften zuläs­sig ist. Daher kön­nen bis 50 Prozent der ver­füg­baren Mit­tel an andere als gemein­nützig anerkan­nte Kör­per­schaften weit­ergegeben wer­den Dies ist auch der Fall, wenn diese andere gemein­nützige Zwecke als die die Mit­tel vergebende Kör­per­schaft ver­fol­gen.

• Neue Wiederbeschaf­fungsrück­lage

Mit der Änderung des Anwen­dungser­lass­es wird nun­mehr die Bil­dung ein­er Wiederbeschaf­fungsrück­lage für die Wiederbeschaf­fung von Gebäu­den, Fahrzeu­gen oder andere Wirtschafts­güter, für deren Anschaf­fung die laufend­en Ein­nah­men nicht aus­re­ichen, ermöglicht. Diese ist in der Regel in der Höhe der Abschrei­bung zu bilden. Dies ist allerd­ings nur erlaubt, wenn tat­säch­lich die Neuan­schaf­fung geplant und in angemessen­em Zeitraum möglich ist. Auch soll von der Höhe der Abschrei­bun­gen auch abgewichen wer­den kön­nen. Der neue Änderungser­lass zur Abgabenord­nung geht aus­drück­lich davon aus, dass eine Wiederbeschaf­fungsrück­lage in Höhe der Abschrei­bung nicht aus­re­ichend ist, wenn das vorhan­dene Wirtschaftsgut frühzeit­ig oder durch ein besseres oder größeres oder teur­eres Wirtschaftsgut erset­zt wer­den soll. Ander­er­seits kann eine Wiederbeschaf­fungsrück­lage in Höhe der Abschrei­bun­gen über­höht sein, wenn die steuer­lich zuläs­si­gen (Son­der-) Abschrei­bun­gen dem tat­säch­lichen Wertver­lust über­steigen.

• Muster­satzung

Was bish­er stre­it­ig war, ist nun­mehr gek­lärt. Nach Ansicht der Finanzver­wal­tung ist die so genan­nte Muster­satzung nach § 60 AO, also die geset­zlich notwendi­ge Muster­satzung für die Gemein­nützigkeit wortwörtlich zu übernehmen. Allerd­ings wird der­selbe Auf­bau und dieselbe Rei­hen­folge wie in der Muster­satzung nicht ver­langt.

Nur ganz wenige Abwe­ichun­gen vom Wort­laut der Muster­satzung lässt der Anwen­dungser­lass für gemein­nützige Vere­ine zu:

So genan­nte Mit­telbeschaf­fungskör­per­schaften kön­nen ent­ge­gen den Text in § 1 der Muster­satzung auf das Gebot der Unmit­tel­barkeit verzicht­en. In Satzun­gen von Vere­inen muss der Begriff „Aufhe­bung eines Vere­ins” nicht ver­wen­det wer­den, weil es eine Aufhe­bung bei Vere­inen nicht gibt. Es genügt daher, den Begriff „Auflö­sung” zu benutzen.

• Wet­tbe­werb bei Zweck­be­triebe

Bei den so genan­nten Zweck­be­trieben (Geschäfts­be­trieb, der für die Erfül­lung der gemein­nützi­gen Ziele des Vere­ins notwendig ist) durften diese schon bish­er nicht mehr mit gewerblich­er Konkur­renz in Wet­tbe­werb treten, als dies zur Erfül­lung der gemein­nützi­gen Ziele unver­mei­dlich notwendig ist. Nun­mehr soll es dabei nicht­mehr auf eine tat­säch­liche Wet­tbe­werb­ssi­t­u­a­tion vor Ort ankom­men, es genügt die Gefahr eines poten­tiellen Wet­tbe­werbs, also dass es über­haupt zu einem Wet­tbe­werb (z. B. durch zukün­ftige gewerbliche Anbi­eter) kom­men kann.

• Extrem­istis­che Kör­per­schaften

Dass so genan­nte extrem­istis­che Kör­per­schaften von den Steuer­begün­s­ti­gun­gen aus­geschlossen sind, ste­ht bere­its in § 51 Abs. 3 Abgabenord­nung. Als extrem­istisch zählt nun­mehr ein gemein­nütziger Vere­in, wenn er im Ver­fas­sungss­chutzbericht des Bun­des oder eines Lan­des aus­drück­lich als extrem­istisch eingestuft wird oder nach dem Ver­fas­sungss­chutzbericht zumin­d­est beleg­bare Hin­weise für eine Ein­stu­fung als extrem­istisch beste­hen. In diesen Fällen ist eine Anerken­nung als gemein­nützig ist zu wider­rufen. Selb­st die Erwäh­nung als Ver­dachts­falls oder bei nur beiläu­figer Erwäh­nung im Ver­fas­sungss­chutzbericht sind Anlass für weit­erge­hende Ermit­tlun­gen der Finanzbe­hör­den, ob die Anerken­nung als gemein­nützig zu wider­rufen ist. Auch sind die Finanzbe­hör­den befugt und verpflichtet, ihnen bekan­nt gewor­dene Tat­sachen über eine Ein­schätzung ein­er Kör­per­schaft als extrem­istisch den Ver­fas­sungss­chutzbe­hör­den mitzuteilen.

• Nichtver­fol­gung von polizeilich­er Anord­nung

Die tat­säch­liche Geschäfts­führung eines gemein­nützi­gen Vere­ins muss sich im Rah­men der ver­fas­sungs­gemäßen Ord­nung bewe­gen. Diese soll dabei bere­its durch die Nicht­be­fol­gung polizeilich­er Anord­nung durch­brochen wer­den. Allerd­ings ver­stößt gewalt­freier Wider­stand wie z.B. Sitzblock­aden danach noch nicht gegen die ver­fas­sungs­gemäße Ord­nung.

• Andere neuge­fasste Regelun­gen,

die nur für bes­timmte Vere­ine eine Bedeu­tung haben, betr­e­f­fen die Zuläs­sigkeit der Nutzung vere­in­seigen­er Schwimm­bäder auch durch Vere­ins­fremde (siehe Anwen­dungser­lass — Zu $ 67a Nr. 11- 14), die Ein­schätzung von Kranken­trans­port durch gemein­nützige Kör­per­schaften al steuer­begün­stigten Zweck­be­trieb (Anwen­dungser­lass – Zu § 66 Nr. 6) und die Def­i­n­i­tion von Jugendliche als Per­so­n­en bis zur Vol­len­dung des 27. Leben­s­jahres bei bes­timmten Sachver­hal­ten des Gemein­nützigkeit­srecht­es (siehe Anwen­dungser­lass – Zu § 52 Nr. 2.1).

• Faz­it

Durch die Neu­fas­sung des Anwen­dungser­lass­es zur Abgabenord­nung vom 17.01.2012, der ja eigentlich nur die Auf­fas­sung der Finanzver­wal­tung zu diesen Fra­gen darstellt (und damit auch vor Gericht­en ange­grif­f­en wer­den kann), ist das Gemein­nützigkeit­srecht doch tat­säch­lich erhe­blich verän­dert wor­den. Gemein­nützige Vere­ine müssen diese Änderun­gen bei ihrer tat­säch­lichen Geschäfts­führung beacht­en, wenn sie nicht Gefahr laufen wollen, ihre Anerken­nung als gemein­nützig zu ver­lieren.

Elb emp­fahl, dies zu beacht­en und bei Fra­gen auf jeden Fall Recht­srat einzu­holen, wobei er in diesem Zusam­men­hang u. a. auch auf die DASV Deutsche Anwalts- und Steuer­ber­ater­vere­ini­gung für die mit­tel­ständis­che Wirtschaft e. V. – www.mittelstands-anwaelte.de — ver­wies.

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