(Kiel) Fast unbe­merkt hat es bereits Anfang Janu­ar 2012 erheb­li­che Ände­run­gen im Ver­eins­steu­er­recht gege­ben, die alle gemein­nüt­zi­gen Ver­ei­ne betref­fen. Durch Schrei­ben vom 17.01.2012 hat das Bun­des­mi­nis­te­ri­um den Anwen­dungs­er­lass zur Abga­ben­ord­nung in vie­len Punk­ten ins­be­son­de­re die Vor­schrif­ten zum Gemein­nüt­zig­keits­recht über­ar­bei­tet.

Dar­auf ver­weist der Frank­fur­ter Rechts­an­walt und ver­ei­dig­ter Buch­prü­fer Wer­ner G. Elb, Mit­glied in der DASV Deut­sche Anwalts- und Steu­er­be­ra­ter­ver­ei­ni­gung für die mit­tel­stän­di­sche Wirt­schaft e. V. mit Sitz in Kiel, des­sen Kanz­lei auf Ver­eins­recht und Ver­eins­steu­er­recht spe­zia­li­siert ist.

Für vie­le gemein­nüt­zi­ge Ver­ei­ne dürf­ten dabei fol­gen­de Ände­run­gen von Bedeu­tung sein:

• Steu­er­pflich­ti­ger wirt­schaft­li­cher Gewer­be­be­trieb

Bis­her war ein steu­er­pflich­ti­ger wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb eines gemein­nüt­zi­gen Ver­eins nur zuläs­sig, wenn er bei einer Gesamt­be­trach­tung nicht dem Ver­ein das Geprä­ge gibt (Geprä­ge­theo­rie). Dabei wur­de von der Finanz­ver­wal­tung im Wesent­li­chen geprüft, ob der Ver­ein mit dem Ein­satz der Res­sour­cen (Zeit- und Per­so­nal­auf­wand) über­wie­gend im wirt­schaft­li­chen oder im steu­er­be­güns­tig­ten Bereich tätig war. Dane­ben konn­te auch das Ver­hält­nis der Ein­nah­men von steu­er­be­güns­tig­ten Berei­chen und steu­er­pflich­ti­gen wirt­schaft­li­chen Gewer­be­be­trieb berück­sich­tigt wer­den. Waren die Res­sour­cen und ggf. die Ein­nah­men über­wie­gend dem steu­er­pflich­ti­gen wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­trieb zuzu­ord­nen, gaben sie dem Ver­ein das Geprä­ge und die Aner­ken­nung der Gemein­nüt­zig­keit des Ver­eins war zu wider­ru­fen. Zukünf­tig soll eine Ver­mö­gens­ver­wal­tung oder ein steu­er­pflich­ti­ger, wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb einer Steu­er­be­güns­ti­gung des Ver­ei­nes nicht ent­ge­gen ste­hen, wenn die Ver­mö­gens­ver­wal­tung oder der steu­er­pflich­ti­ge, wirt­schaft­li­che Geschäfts­be­trieb um des steu­er­be­güns­tig­ten Zwecks wil­len erfol­gen, z.B. weil sie der Beschaf­fung von Mit­teln zur Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Auf­ga­be die­nen. Die­nen Ver­mö­gens­ver­wal­tung und steu­er­pflich­ti­ger Geschäfts­be­trieb der Finan­zie­rung der steu­er­be­güns­tig­ten Tätig­keit, sind die­se selbst dann nicht mehr für die Gemein­nüt­zig­keit schä­di­gend, wenn der steu­er­be­güns­tig­te Zweck aus­schließ­lich durch sol­che Mit­tel finan­ziert wird. Nur wenn Ver­mö­gens­ver­wal­tung oder steu­er­pflich­ti­ger wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb nicht mehr dem steu­er­be­güns­tig­ten Zweck unter­ge­ord­net ist, son­dern ein davon los­ge­lös­ter Zweck oder gar Haupt­zweck des Ver­eins wird, ist die Steu­er­be­güns­ti­gung des Ver­ei­nes nicht mehr zuläs­sig.

Im Prin­zip wird nun­mehr die Prü­fung der Zuläs­sig­keit eines steu­er­pflich­ti­gen wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­trie­bes von der Fra­ge, ob der Geschäfts­be­trieb dem Ver­ein das Geprä­ge gibt, ver­scho­ben auf die Fra­ge der Mit­tel­ver­wen­dung. Fol­ge­rich­tig wird die­se Prü­fung im neu­en Anwen­dungs­er­lass nicht mehr bei dem Para­gra­fen zur Selbst­lo­sig­keit des Ver­eins (§ 55 AO — Selbst­lo­sig­keit), son­dern bei der Fra­ge der aus­schließ­li­chen Ver­fol­gung der sat­zungs­ge­mä­ßen Zie­len durch den Ver­ein (§ 56 AO — Aus­schließ­lich­keit) ange­sie­delt. Die aus dem Geschäfts­be­trieb erwirt­schaf­te­ten Ein­nah­men sind aus­schließ­lich für die gemein­nüt­zi­gen Zwe­cke des Ver­eins zu benut­zen. Dar­an ist posi­tiv, dass nun nicht mehr die Ver­tei­lung der Res­sour­cen zwi­schen steu­er­pflich­ti­gem Gewer­be­be­trieb und den ide­el­len Bereich des Ver­eins geprüft wird. Auf der ande­ren Sei­te ist nun­mehr die Prü­fung der Ver­mö­gens­ver­wal­tung in einem Ver­ein mit der Prü­fung des steu­er­pflich­ti­gen wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­triebs gleich­ge­stellt wor­den, was dazu füh­ren kann, dass zukünf­tig die Ver­mö­gens­ver­wal­tung von Ver­ei­nen stär­ker geprüft wird.

• Ver­wirk­li­chung gemein­nüt­zi­ger Zwe­cke im Aus­land

Ver­wirk­licht ein Ver­ein oder eine ande­re Kör­per­schaft ihre för­de­rungs­wür­di­gen Zwe­cke außer­halb von Deutsch­land, konn­te er/sie auch bis­her bei einen so genann­ten Inlands­be­zug als gemein­nüt­zig aner­kannt wer­den. Die­ser kann vor­lie­gen, wenn natür­li­che Per­so­nen, die ihren Wohn­sitz und ihren gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland (Deutsch­land) haben, im Aus­land geför­dert wer­den oder wenn die Tätig­keit der Kör­per­schaft neben der Ver­wirk­li­chung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke auch zur Bes­se­rung des Anse­hens Deutsch­lands im Aus­land bei­tra­gen kön­nen. Durch die Neu­re­ge­lung des Anwen­dungs­er­las­ses wird hier­zu klar­ge­stellt: Für in Deutsch­land ansäs­si­ge Kör­per­schaf­ten ist die­se Ver­bes­se­rung des Anse­hens Deutsch­lands bereits dann erfüllt, wenn sie sich an der För­de­rung gemein­nüt­zi­ger oder mild­tä­ti­ger Zwe­cke im Aus­land betei­li­gen. Dar­über hin­aus­ge­hen­den spür­ba­ren und mess­ba­ren Aus­wir­kun­gen auf das Anse­hen Deutsch­lands bedarf es nicht. Aus­län­di­sche Kör­per­schaf­ten kön­nen bei einem Inlands­be­zug (wie oben beschrie­ben) auch aner­kannt wer­den, müs­sen dann aller­dings die durch ihre Tätig­keit ent­stan­de­ne Ver­bes­se­rung des Anse­hens Deutsch­lands aus­drück­lich nach­wei­sen.

• Tätig­keits­ver­gü­tun­gen von Vor­stands­mit­glie­dern

Für Vor­stands­mit­glie­der von gemein­nüt­zi­gen Ver­ei­nen sind Tätig­keits­ver­gü­tun­gen nur noch zuläs­sig, wenn eine ent­spre­chen­de Sat­zungs­re­ge­lung besteht. Dies wur­de bereits in frü­he­ren BMF-Schrei­ben aus­ge­führt. Tat­säch­lich ist es aber über meh­re­re BMF-Schrei­ben zu einer doch erheb­li­chen Ver­schär­fung bei der Fra­ge der Tätig­keits­ver­gü­tun­gen gekom­men, die nun­mehr auch in den Anwen­dungs­er­lass auf­ge­nom­men wor­den ist. Ursprüng­lich waren Tätig­keits­ver­gü­tun­gen von Vor­stands­mit­glie­dern näm­lich nur gemein­nüt­zig­keits­schä­di­gend, wenn für den Vor­stand in der Ver­eins­sat­zung aus­drück­lich aus­ge­führt wor­den ist, dass die­se Tätig­keit nur ehren­amt­lich aus­ge­übt wer­den darf. Dies hat zu Schwie­rig­kei­ten bei der so genann­ten Ehren­amts­pau­scha­le geführt. Nun soll eine Ehren­amts­pau­scha­le oder eine ande­re ehren­amt­li­che Tätig­keits­ver­gü­tung nur noch zuläs­sig sein, wenn dies aus­drück­lich in der Sat­zung ein­ge­räumt wor­den ist.

• Meh­re­re steu­er­be­güns­tig­te Zwe­cke mög­lich

Eine Kör­per­schaft kann auch meh­re­re steu­er­be­güns­tig­te Zwe­cke neben ein­an­der ver­fol­gen. Aller­dings müs­sen alle Zie­le in der Sat­zung genannt sein.

• Neu­re­ge­lung bei Hilfs­per­so­nen

Auf­grund des Grund­sat­zes der Unmit­tel­bar­keit muss eine steu­er­be­güns­tig­te Kör­per­schaft ihre steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke selbst erfül­len. Sie darf sich zwar dabei Hilfs­per­so­nen von außer­halb des Ver­eins bedie­nen, die­se muss­ten auch bereits bis­her aber über­wacht wer­den. Neu ist, dass die Kör­per­schaft nun­mehr durch Vor­la­ge ent­spre­chen­der Ver­ein­ba­run­gen auch nach­wei­sen muss, dass sie Inhalt und Umfang der Tätig­keit der Hilfs­per­so­nen im Innen­ver­hält­nis bestim­men kann.

• Wei­ter­ga­be von Mit­teln an ande­re steu­er­be­güns­tig­te Kör­per­schaf­ten

Nun­mehr wird fest­ge­hal­ten, dass die teil­wei­se, d.h. nicht über­wie­gen­de Wei­ter­ga­be eige­ner Mit­tel einer steu­er­be­güns­tig­ten Kör­per­schaft an ande­re inlän­di­sche steu­er­be­güns­tig­te Kör­per­schaf­ten, juris­ti­schen Per­so­nen des öffent­li­chen Rechts und in § 5 Abs. 2 Nr. 2 KStG auf­ge­führ­te Kör­per­schaf­ten zuläs­sig ist. Daher kön­nen bis 50 Pro­zent der ver­füg­ba­ren Mit­tel an ande­re als gemein­nüt­zig aner­kann­te Kör­per­schaf­ten wei­ter­ge­ge­ben wer­den Dies ist auch der Fall, wenn die­se ande­re gemein­nüt­zi­ge Zwe­cke als die die Mit­tel ver­ge­ben­de Kör­per­schaft ver­fol­gen.

• Neue Wie­der­be­schaf­fungs­rück­la­ge

Mit der Ände­rung des Anwen­dungs­er­las­ses wird nun­mehr die Bil­dung einer Wie­der­be­schaf­fungs­rück­la­ge für die Wie­der­be­schaf­fung von Gebäu­den, Fahr­zeu­gen oder ande­re Wirt­schafts­gü­ter, für deren Anschaf­fung die lau­fen­den Ein­nah­men nicht aus­rei­chen, ermög­licht. Die­se ist in der Regel in der Höhe der Abschrei­bung zu bil­den. Dies ist aller­dings nur erlaubt, wenn tat­säch­lich die Neu­an­schaf­fung geplant und in ange­mes­se­nem Zeit­raum mög­lich ist. Auch soll von der Höhe der Abschrei­bun­gen auch abge­wi­chen wer­den kön­nen. Der neue Ände­rungs­er­lass zur Abga­ben­ord­nung geht aus­drück­lich davon aus, dass eine Wie­der­be­schaf­fungs­rück­la­ge in Höhe der Abschrei­bung nicht aus­rei­chend ist, wenn das vor­han­de­ne Wirt­schafts­gut früh­zei­tig oder durch ein bes­se­res oder grö­ße­res oder teu­re­res Wirt­schafts­gut ersetzt wer­den soll. Ande­rer­seits kann eine Wie­der­be­schaf­fungs­rück­la­ge in Höhe der Abschrei­bun­gen über­höht sein, wenn die steu­er­lich zuläs­si­gen (Son­der-) Abschrei­bun­gen dem tat­säch­li­chen Wert­ver­lust über­stei­gen.

• Mus­ter­sat­zung

Was bis­her strei­tig war, ist nun­mehr geklärt. Nach Ansicht der Finanz­ver­wal­tung ist die so genann­te Mus­ter­sat­zung nach § 60 AO, also die gesetz­lich not­wen­di­ge Mus­ter­sat­zung für die Gemein­nüt­zig­keit wort­wört­lich zu über­neh­men. Aller­dings wird der­sel­be Auf­bau und die­sel­be Rei­hen­fol­ge wie in der Mus­ter­sat­zung nicht ver­langt.

Nur ganz weni­ge Abwei­chun­gen vom Wort­laut der Mus­ter­sat­zung lässt der Anwen­dungs­er­lass für gemein­nüt­zi­ge Ver­ei­ne zu:

So genann­te Mit­tel­be­schaf­fungs­kör­per­schaf­ten kön­nen ent­ge­gen den Text in § 1 der Mus­ter­sat­zung auf das Gebot der Unmit­tel­bar­keit ver­zich­ten. In Sat­zun­gen von Ver­ei­nen muss der Begriff „Auf­he­bung eines Ver­eins” nicht ver­wen­det wer­den, weil es eine Auf­he­bung bei Ver­ei­nen nicht gibt. Es genügt daher, den Begriff „Auf­lö­sung” zu benut­zen.

• Wett­be­werb bei Zweck­be­trie­be

Bei den so genann­ten Zweck­be­trie­ben (Geschäfts­be­trieb, der für die Erfül­lung der gemein­nüt­zi­gen Zie­le des Ver­eins not­wen­dig ist) durf­ten die­se schon bis­her nicht mehr mit gewerb­li­cher Kon­kur­renz in Wett­be­werb tre­ten, als dies zur Erfül­lung der gemein­nüt­zi­gen Zie­le unver­meid­lich not­wen­dig ist. Nun­mehr soll es dabei nicht­mehr auf eine tat­säch­li­che Wett­be­werbs­si­tua­ti­on vor Ort ankom­men, es genügt die Gefahr eines poten­ti­el­len Wett­be­werbs, also dass es über­haupt zu einem Wett­be­werb (z. B. durch zukünf­ti­ge gewerb­li­che Anbie­ter) kom­men kann.

• Extre­mis­ti­sche Kör­per­schaf­ten

Dass so genann­te extre­mis­ti­sche Kör­per­schaf­ten von den Steu­er­be­güns­ti­gun­gen aus­ge­schlos­sen sind, steht bereits in § 51 Abs. 3 Abga­ben­ord­nung. Als extre­mis­tisch zählt nun­mehr ein gemein­nüt­zi­ger Ver­ein, wenn er im Ver­fas­sungs­schutz­be­richt des Bun­des oder eines Lan­des aus­drück­lich als extre­mis­tisch ein­ge­stuft wird oder nach dem Ver­fas­sungs­schutz­be­richt zumin­dest beleg­ba­re Hin­wei­se für eine Ein­stu­fung als extre­mis­tisch bestehen. In die­sen Fäl­len ist eine Aner­ken­nung als gemein­nüt­zig ist zu wider­ru­fen. Selbst die Erwäh­nung als Ver­dachts­falls oder bei nur bei­läu­fi­ger Erwäh­nung im Ver­fas­sungs­schutz­be­richt sind Anlass für wei­ter­ge­hen­de Ermitt­lun­gen der Finanz­be­hör­den, ob die Aner­ken­nung als gemein­nüt­zig zu wider­ru­fen ist. Auch sind die Finanz­be­hör­den befugt und ver­pflich­tet, ihnen bekannt gewor­de­ne Tat­sa­chen über eine Ein­schät­zung einer Kör­per­schaft als extre­mis­tisch den Ver­fas­sungs­schutz­be­hör­den mit­zu­tei­len.

• Nicht­ver­fol­gung von poli­zei­li­cher Anord­nung

Die tat­säch­li­che Geschäfts­füh­rung eines gemein­nüt­zi­gen Ver­eins muss sich im Rah­men der ver­fas­sungs­ge­mä­ßen Ord­nung bewe­gen. Die­se soll dabei bereits durch die Nicht­be­fol­gung poli­zei­li­cher Anord­nung durch­bro­chen wer­den. Aller­dings ver­stößt gewalt­frei­er Wider­stand wie z.B. Sitz­blo­cka­den danach noch nicht gegen die ver­fas­sungs­ge­mä­ße Ord­nung.

• Ande­re neu­ge­fass­te Rege­lun­gen,

die nur für bestimm­te Ver­ei­ne eine Bedeu­tung haben, betref­fen die Zuläs­sig­keit der Nut­zung ver­eins­ei­ge­ner Schwimm­bä­der auch durch Ver­eins­frem­de (sie­he Anwen­dungs­er­lass — Zu $ 67a Nr. 11- 14), die Ein­schät­zung von Kran­ken­trans­port durch gemein­nüt­zi­ge Kör­per­schaf­ten al steu­er­be­güns­tig­ten Zweck­be­trieb (Anwen­dungs­er­lass – Zu § 66 Nr. 6) und die Defi­ni­ti­on von Jugend­li­che als Per­so­nen bis zur Voll­endung des 27. Lebens­jah­res bei bestimm­ten Sach­ver­hal­ten des Gemein­nüt­zig­keits­rech­tes (sie­he Anwen­dungs­er­lass – Zu § 52 Nr. 2.1).

• Fazit

Durch die Neu­fas­sung des Anwen­dungs­er­las­ses zur Abga­ben­ord­nung vom 17.01.2012, der ja eigent­lich nur die Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung zu die­sen Fra­gen dar­stellt (und damit auch vor Gerich­ten ange­grif­fen wer­den kann), ist das Gemein­nüt­zig­keits­recht doch tat­säch­lich erheb­lich ver­än­dert wor­den. Gemein­nüt­zi­ge Ver­ei­ne müs­sen die­se Ände­run­gen bei ihrer tat­säch­li­chen Geschäfts­füh­rung beach­ten, wenn sie nicht Gefahr lau­fen wol­len, ihre Aner­ken­nung als gemein­nüt­zig zu ver­lie­ren.

Elb emp­fahl, dies zu beach­ten und bei Fra­gen auf jeden Fall Rechts­rat ein­zu­ho­len, wobei er in die­sem Zusam­men­hang u. a. auch auf die DASV Deut­sche Anwalts- und Steu­er­be­ra­ter­ver­ei­ni­gung für die mit­tel­stän­di­sche Wirt­schaft e. V. – www.mittelstands-anwaelte.de — ver­wies.

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